4.甲公司为上市公司。20×7年至20×9年，甲公司及其子公司发生的有关交易或事项如下：

　　(1)20×7年1月1日，甲公司以30 500万元从非关联方购入乙公司60%的股权，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为50 000万元(含原未确认的无形资产公允价值3 000万元)，除原未确认的无形资产外，其余各项可门诊资产、负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产按10年采用直线法摊销，预计净残值为零。甲 公司取得乙公司60%股权后，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。

　　20×9年1月10日，甲公司与乙公司的其他股东签订协议，甲公司从乙公司其他股东处购买乙公司40%股权；甲公司以向乙公司其他股东发行本公司普通股股 票作为对价，发行的普通股数量以乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为基础确定。甲公司股东大会、乙公司股东会于20×9年1月20日 同时批准上述协议。

　　乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为62 000万元。经与乙公司其他股东协商，甲公司确定发行2 500万股本公司普通股股票作为购买乙公司40%股权的对价。

　　20×9年6月20日，甲公司定向发行本公司普通股购买乙公司40%股权的方案经相关监管部门批准。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股东定向发 行本公司普通股2 500万股，并已办理完成定向发行股票的登记手续和乙公司股东的变更登记手续。同日，甲公司股票的市场价格为每股10.5元。

　　20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司实现净利润9 500万元，在此期间未分配现金股利；乙公司因可供金融资产公允价值变动增加资本公积1 200万元；除上述外，乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。

　　(2)为了处置20×9年末账龄在5年以上、账面余额为5500万元、账面价值为3000万元的应收账款，乙公司管理层20×9年12月31日制定了以下两个可供选择的方案，供董事会决策。

　　方案1：将上述应收账款按照公允价值3100万元给甲公司的子公司(丙公司)，并由丙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。

　　方案2：将上述应收账款委托某信托公司设立信托，由信托公司以该应收账款的未来现金流量为基础向社会公众发行年利率为3%、3年期的资产支持证券2800万元，乙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。

　　(3)经董事会批准，甲公司20×7年1月1日实施股权激励计划，其主要内容为：甲公司向乙公司50名管理人员每人授予10000份现金股票增值权，行权 条件为乙公司20×7年度实现的净利润较前1年增长6%，截止20×8年12月31日2个会计年度平均净利润增长率为7%，截止20×9年12月31日3 个会计年度平均净利润增长率为8%；从达到上述业绩条件的当年末起，每持有1份现金股票增值权可以从甲公司获得相关于行权当日甲公司股票每股市场价格的现 金，行权期为3年。

　　乙公司20×7年度实现的净利润较前1年增长5%，本年度没有管理人员离职。该年末，甲公司预计乙公司截止20×8年12月31日2个会计年度平均净利润增长率将达到7%，未来1年将有2名管理人员离职。

　　20×8年度，乙公司有3名管理人员离职，实现的净利润较前1年增长7%。该年末，甲公司预计乙公司截止20×9年12月31日3个会计年度平均净利润增长率将达到10%，未来1年将有4名管理人员离职。

　　20×9年10月20日，甲公司经董事会批准取消原授予乙公司管理人员的股权激励计划，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的乙公司管理人员600万元。20×9年初至取消股权激励计划前，乙公司有1名管理人员离职。

　　每份现金股票增值权公允价值如下：20×7年1月1日为9元；20×7年12月31日为10元；20×8年12月31日为12元；20×9年10月20日为11元。本题不考虑税费和其他因素。

　　要求：

　　(1)要所资料(1)，判断甲公司购买乙公司40%股权的交易性质，并说明判断依据。

　　(2)要所资料(1)，计算甲公司购买乙公司40%股权的成本，以及该交易对甲公司20×9年6月30日合并股东权益的影响金额。

　　(3)要所资料(1)，计算甲公司20×9年12月31日合并资产负债表应当列示的商誉金额。

　　(4)要所资料(2)，分别方案1和方案2，简述应收账款处置在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中的会计处理，并说明理由。

　　(5)要所资料(3)，计算股权激励计划的实施对甲公司20×7年度和20×8年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。

　　(6)要所资料(3)，计算股权激励计划的取消对甲公司20×9年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。

　　解答：

　　(1)甲公司购买乙公司40%股权的交易性质，属于母公司购买子公司少数股权的处理。

　　理由：甲公司从非关联方购入乙公司60%的股权，已经构成了控制，在形成企业合并后，自乙公司的少数股东处取得其的对乙公司全部少数股权，属于股权交易。

　　(2)甲公司购买乙公司40%股权的成本=2 500×10.5=2 6250(万元)。

　　按购买日持续计算的该交易日的子公司净资产公允价值=50000+9500+1200-3000/10×2.5=59950(万元)

　　其中40%股权享有的份额=59950×40%=23980(万元)

　　所以，在合并报表中，应该调减资本公积的金额=26250-23980=2270(万元)

　　(3)甲公司20×9年12月31日合并资产负债表应当列示的商誉金额=30500-50000×60%=500(万元)。

　　(4)方案一：

　　①乙公司个别财务报表：由于乙公司已经转移与该应收账款所有权相关的风险和报酬，满足金融资产终止确认条件，所以乙公司应终止确认该项应收账款；会计处理为公允价值3 100万元与账面价值3 000万元的差额100万元应冲减资产减值损失。

　　乙公司会计分录：

　　借：银行存款   3100

　　坏账准备    2500

　　贷：应收账款    5500

　　资产减值损失    100

　　②甲公司合并财务报表：由于乙公司和丙公司均为甲公司的子公司，所以乙公司转移金融资产给丙公司的行为属于集团内部的转移行为，应当抵销乙公司与丙公司个别财务报表中的处理。

　　借：资产减值损失     100

　　贷：应收账款——坏账准备   100

　　丙公司处理：

　　借：应收账款     5500

　　贷：银行存款    3100

　　坏账准备    2400)

　　方案二：①乙公司个别财务报表：由于乙公司享有或承担该应收账款的收益或风险，所以乙公司不应终止确认该项应收账款，收到的委托信托公司发行资产支持证券的价款2800万元应计入应付债券，并按照3年期、3%的年利率确认利息费用。

　　借：银行存款     2800

　　贷：应付债券     2800

　　②甲公司合并财务报表：由于乙公司委托信托公司转移该金融资产的行为不构成集团内部交易，所以不需要抵销。

　　(5)

　　由于，股票增值权，属于现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，甲公司应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入资产成本或费用和相应的负债。

　　20×7年：

　　年末未满足可行权条件，估计20×8年可以行权，将等待期更改为2年

　　应确认相关费用=(50-2)×10000/10000×1/2×10=240(万元)

　　借：管理费用     240

　　贷：应付职工薪酬   240

　　20×8年：

　　年末未满足可行权条件，估计20×9年可以行权，将等待期更改为3年

　　应确认的相关费用=(50-3-4)×10000/10000×2/3×12-240=104(万元)

　　借：管理费用   104

　　贷：应付职工薪酬   104

　　(6)20×9年：

　　20×9年取消该激励计划，做加速可行权处理：

　　确认相关费用=(50-3-1)×10000/10000×11-(240+104)=162(万元)

　　借：管理费用    162

　　贷：应付职工薪酬   162

　　支付职工薪酬600万元

　　借：应付职工薪酬   506

　　管理费用   94

　　贷：银行存款   600

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